Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału, przy czym ustawa wymienia przykładowe rodzaje tego dochodu. W przypadku wypłaty zaliczki na dywidendę bezspornie do czynienia mamy z dochodem udziałowca uzyskanym w konsekwencji posiadania udziałów (lub akcji) spółki kapitałowej. W związku z tym, na podstawie art. 26 ust. 1 ww. ustawy (a w przypadku wypłaty osobom fizycznym - na podstawie art. 41 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), w dniu dokonania wypłaty zaliczki na dywidendę podmiotowi mającemu siedzibę w Polsce spółka wypłacająca zobowivzana jest do potrącenia podatku dochodowego w wysokości 19 %. Stosownie do art. 23 ustawy podatek pobrany i przekazany przez płatnika do właściwego urzędu skarbowego odlicza się u otrzymującego dywidendę (zaliczkę na dywidendę) od ogólnej kwoty podatku dochodowego ustalanego na zasadach ogólnych (tj. nie od podatku dochodowego ustalanego w sposób zryczałtowany) tego podmiotu.
W związku z art. 26 ust. 3 ustawy spółka dokonująca wypłaty w dniu dokonania wypłaty na rzecz udziałowca będącego osobą prawną zobowiązana jest pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, a następnie przekazać kwotę podatku, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego, właściwy według siedziby podatnika, a w przypadku podatników nieposiadających siedziby w Polsce - jeżeli podatek ten zgodnie z umową międzynarodową jest pobierany, na rachunek urzędu skarbowego, kierowanego przez naczelnika urzędu skarbowego, właściwego w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. W terminie przekazania kwoty pobranego podatku płatnicy są obowizani przesłać urzędowi skarbowemu deklarację CIT-6, a podatnikowi informację o pobranym podatku według wzoru CIT-7 (na użytek osób zagranicznych - wersja angielska, wzór IFT-1/IFT-1R, także w przypadku gdy podatku tego zgodnie ze stosownymi przepisami nie pobrano.
Inne są zasady opodatkowania w przypadku osób zagranicznych będących nierezydentami w rozumieniu przepisów dewizowych, ponadto występują określone zwolnienia, dotyczą one jednak wąskiego kręgu odbiorców dywidend (np. narodowe fundusze inwestycyjne, jednostki prowadzące określonego rodzaju działalność statutową), wg mojej wiedzy pozostaje to jednak poza zakresem zainteresowania Państwa, podobnie jak wypłata dywidend osobom fizycznym.
Nie jest wymagane tworzenie odrębnych funduszy, kont, rezerw itd., które miałyby służyć wypłacie dywidend. Ujęcie zaliczki na dywidendę w księgach winno być następujące:
1) zarachowanie zobowiązania wobec wspólników: Wn Rozliczenie wyniku, Ma Rozrachunki z udziałowcami z tytułu dywidendy,
2) wypłata zaliczki: Wn Rozrachunki z udziałowcami z tytułu dywidendy, Ma Rachunek bankowy,
3) zarachowanie podatku od zaliczek: Wn Rozrachunki z udziałowcami z tytułu dywidendy, Ma Rozrachunki publicznoprawne (konto syntetyczne lub analityczne wg przyjętej metody w jednostce),
4) zapłata podatku od zaliczek: Wn Rozrachunki publicznoprawne, Ma Rachunek bankowy.
Na marginesie chciałby zauważyć, że w rezultacie mało precyzyjnych zapisów w kodeksie spółek handlowych w literaturze występują bardzo poważne różnice zdań co do zasad wypłacania zaliczki na dywidendę. Można spotkać się z opinią, że: "Zaliczkę na poczet dywidendy wypłaca się w tym roku, za który dywidenda będzie należna. Nie jest to wypłata części dywidendy za rok ubiegły, dokonywana przed podjęciem przez walne zgromadzenie uchwały o przeznaczeniu zysku za ostatni rok obrotowy do wypłaty akcjonariuszom. Zaliczka jest wypłatą z góry części zysku za rok obrotowy, który jeszcze trwa." (Jacyszyn, Krześ, Marszałkowska-Krześ "Kodeks spółek handlowych. Komentarz. Orzecznictwo", tak samo Naworski, Strzelczyk, Siemiątkowski, Potrzeszcz "Spółka z o.o. Komentarz". Wydaje się jednak, że takie stanowisko należy odrzucić. Nie daje się ono w moim przekonaniu pogodzić z wymaganym przy interpretowaniu prawa założeniu racjonalności ustawodawcy. W myśl tego stanowiska zaliczka na poczet dywidendy za dany rok mogłaby być wypłacona 31 grudnia, ale już nie 1 stycznia następnego roku. Nie ma żadnych uzasadnionych powodów, dla których ustawodawca miałby przyjąć tak niezrozumiałe założenie. Zaprezentowane powyżej stanowisko prowadzi także do wniosku, że możliwa jest wypłata zaliczki na poczet dywidendy za dany rok w trakcie jego trwania, nawet po upływie zaledwie kilku miesięcy, kiedy może być wykazywany zysk, nie ma jednak gwarancji, że także cały rok zamknie się zyskiem, i to zyskiem uzasadniającym wypłatę dywidend w wysokości wcześniejszych zaliczek, natomiast zaliczek tych nie można wypłacać po zakończeniu roku, kiedy ten zysk jest już znany. Należy pamiętać, że zaliczki wypłacone w zbyt dużej wysokości w stosunku do możliwości wyznaczonych ostatecznym zyskiem, choć wypłacone zgodnie z przepisami, podlegają zwrotowi (choć w literaturze występują różne opinie na temat podstawy prawnej tego żądania, zdecydowanie przeważa opinia o obowiązku zwrotu zaliczki przez wspólnika, mimo że zaliczkę odebrał on, co zrozumiałe, w dobrej wierze). Akceptacja poglądu, że wypłacać można zaliczkę w terminie, który grozi ryzykiem konieczności jej zwrotu, natomiast nie można wypłacać w terminie, kiedy takie ryzyko już nie występuje, stanowi dla mnie przykład interpretacji zawężonej wyłącznie do językowej analizy przepisu, w oderwaniu od wykładni celowościowej i systemowej.
Inaczej wypowiada się A. Kidyba ("Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Komentarz"), który stwierdza m.in.: "(...) zaliczki na poczet zysku mogą być wypłacone jedynie po sporządzeniu sprawozdania finansowego za ostatni rok obrotowy i pod warunkiem, że wykazuje ono zysk. W rzeczywistości więc wypłata zaliczek może się odbyć między sprawozdaniem finansowym wykazującym zysk z dniem wypłaty dywidendy." W moim przekonaniu nieuzasadnione jest utożsamianie sprawozdania finansowego koniecznego dla wypłacenia dywidendy z rocznym sprawozdaniem finansowym, co prowadzi do wyłączenia możliwości wypłaty zaliczki na poczet dywidendy w ciągu roku z zysku za ten rok. Jest to sprzeczne z powoływaną przez A. Kidybę II Dyrektywą EWG (odnoszącą się wprawdzie tylko do spółek akcyjnych), która zezwala na wypłatę zaliczek nieprzekraczających czystego zysku z ostatniego roku obrotowego, powiększonego o czysty zysk w bieżącym roku, i rezerw na ten cel.
Za prawidłowe uważam natomiast stanowisko prezentowane przez prof. St. Sołtysińskiego (Sołtysiński, Szajkowski, Szumański, Szwaja "Kodeks spółek handlowych. Tom II. Komentarz do artykułów 151 -300."), skądinąd współtwórcy kodeksu, który stwierdza: "Zaliczka dywidendowa może być wypłacona na poczet dywidendy za bieżący lub ostatni rok obrotowy. W tej ostatniej sytuacji, zarząd przyspiesza wypłatę części dywidendy (np. płaci zaliczkę w marcu na poczet dywidendy, która zostanie podzielona między wspólników w maju lub czerwcu). W drugim przypadku, zaliczkę wypłaca się na poczet dywidendy za bieżący rok obrotowy. W obu przypadkach zarząd musi sporządzić sprawozdanie finansowe, aby wykazać wielkość zysku bieżącego. (...) Wypłata zaliczki na poczet dywidendy za bieżący rok obrotowy może nastąpić zarówno przed końcem tego roku, jak i po jego zakończeniu, lecz przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za ów rok przez zgromadzenie wspólników."
Chciałbym jednak podkreślić, że różnice opinii autorytetów prawniczych co do zasad wypłaty zaliczek na dywidendę (tu jedynie pokrótce zasygnalizowane) są bardzo poważne i należy się chyba spodziewać uściślających regulacji prawnych w tym zakresie.
